به‌ طور کلی طبقه‌بندی های مختلفی برای مالیات‌ها مطرح گردیده است لیکن در این مبحث طبقه‌بندی‌های متداول مالیات به اختصار مطرح گردیده و سپس جایگاه مالیات بر ارزش افزوده در طبقه بندی نظام مالیاتی تعیین می شود.

برای دانلود متن کامل پایان نامه به سایت fotka.ir مراجعه نمایید.

تبیین طبقه بندی نظام مالیاتی

اصولاًساختار مالیاتی هر کشور از یک طرف بر مبنای اهداف و سیاست های کلی دولت ها و بر پایه قوانین و مقررات جاری و از طرف دیگر بر اساس واقعیات زندگی اقتصادی، اجتماعی و … تعیین و طبقه بندی می شود.
عکس مرتبط با اقتصاد
بنابر این در ادوار مختلف اجتماعی و به لحاظ تحولات گوناگون سیاسی در کشورها و حکومت ها، منابع مالیاتی نیز دستخوش تغییرات زیادی قرار گرفته است به نحوی که اساس وضع و وصول مالیات نیز در هر کشور متفاوت می باشد.
تصویر درباره جامعه شناسی و علوم اجتماعی
در این راستا منابع مالیاتی نیز اهمیت بسیاری دارند و تعیین کننده پایه اخذ مالیات هستند به همین دلیل نیز مالیات ها را به انواع گوناگون تقسیم می کنند.
در این مبحث دو نوع تقسیم بندی متداول مالیات به اختصار مطرح می‌گردد:
الف)تقسیم مالیات بر اساس فرایند وضع و وصول
ملاک و مأخذ این نوع طبقه بندی بر اساس طرز تقویم آن یعنی مالیات بر حسب ارزش تعیین شود.
چنانچه میزان مالیات متناسب با یکی از خصوصیات فیزیکی مأخذ مالیات از قبیل حجم یا وزن تعیین شود به آن «مالیات وزنی» می‌گویند مثلاً در حقوق گمرکی میزان تعرفه گمرکی بر اساس وزن کالای وارداتی تعیین می‌شود و در مورد مالیات نفت و بنزین مبنای تقویم مالیات، حجم مأخذ تعلق مالیات یعنی لیتر می‌باشد. و «مالیات قیمی» یعنی تقویم مأخذ مالیات بر اساس قیمت تعیین شود مالیات قند و شکر که مالیات بر حسب کیلو گرم اخذ می‌شود.
هم چنین در این طبقه‌بندی مالیات بر حسب قرائن و امارات نیز صورت می‌گیرد، یعنی چند نشانه یا علامت ظاهری ملاک تقویم مأخذ مالیات واقع شود مثلاً چنانچه مبلغ حقوق کارمندان و کارگران و کرایه محل کسب و‌… ملاک تشخیص مالیات صاحبان مغازه و کارگاه های صنعتی قرار گیرد مالیات بر حسب قرائن و امارات تعیین شده است.
البته در گذشته بیشتر مالیات‌ها به صورت وزنی وصول می‌گردید مثلاً از عین محصول املاک مزروعی مالیات وصول میشد و یا مالیات قسمتی از محصولات معدنی در سر معدن تعیین و وصول می‌شد.
ولی امروزه مالیات نقدی می‌باشد یعنی دولت مالیات را به صورت نقد و از طریق وجه رایج وصول می کند.
لازم به ذکر است به موجب ماده (۱۴) قانون مالیات بر ارزش افزوده مأخذ محاسبه مالیات بهای کالا یا خدمت مندرج در صورتحساب خواهد بود. در مواردی که صورتحساب موجود نباشد و یا از ارائه آن‌ خودداری شود و یا به موجب اسناد و مدارک مثبته احراز شود که ارزش مندرج در آن‌ ها واقعی نیست مأخذ محاسبه مالیات بهای روز کالا یا خدمت به تاریخ تعلق روز مایات می‌باشد
تقسیم‌بندی دیگر مالیات بر اساس زمان وصول آن است که مالیات فوری با مؤجل نام دارد. به این صورت که اگر مؤدی در همان موقعی که مالیات تشخیص می‌گردد آن را پرداخت کند وصول مالیات فوری است مانند حقوق و عوارض گمرکی که به محض تشخیص مالیات باید مبلغ آن پرداخت شود تا کالا ترخیص گردد. مالیات بر ارزش افزوده نیز دارای این ویژگی بوده و مدت دار نمی‌باشد که از محسنات این نظام مالیاتی محسوب می‌شود.
طرز دیگر، وصول موجل است یعنی بین مرحله تشخیص مالیات و وصول آن فاصله وجود دارد و معمولاً مالیات‌های مستقیم از این نوع می‌باشند[۱۱۱] .
ب)تقسیم مالیات بر اساس چگونگی پرداخت ـ این تقسیم‌بندی نسبت به بقیه، طبقه‌بندی عمومی‌تری می‌باشد که از قدیم مطرح بوده و در کلیه کشورها و کلیه قواین مالیاتی موجود است و عمدترین نوع طبقه‌بندی مالیات در آمارهای دولتی و در سطح بین المللی می‌باشد.
هر چند که مالیات‌ها را معمولاً به این دو گروه تقسیم می‌نمایند ولی این تقسیم بندی به سادگی صورت نمی‌پذیرد زیرا، مستقیم و غیر مستقیم بودن مالیات به پرداخت کننده نهایی مالیات مربوط می‌شود و هم چنین مالیات مستقیم و غیر مستقیم از روش تشکیلاتی و اداری جداگانه ای نیز برخوردار است.
در یک دیدگاه پرداخت کننده مالیات بر درآمد، مالیات مورد نظر را به طور مستقیم به اداره مالیات می‌پردازد در حالی که در زمان خریدکالاهای مشمول مالیات، به طور غیر مستقیم مالیات تعیین شده را پرداخت می کند در این دیدگاه فرد مالیات دهنده مطرح است.
در دیدگاه بعدی، طبقه‌بندی مالیات ها به مستقیم و غیر مستقیم، از نظر وقوع نهایی مالیات مهم می‌باشد به این ترتیب که در مالیات های مستقیم، درآمد مؤدی در هنگام پرداخت مالیات به دولت، کاهش می‌یابد ولی در مالیات‌های غیر‌مستقیم درآمد از نفری به نفر دیگر منتقل می شود و کاهش محسوسی صورت نمی‌پذیرد.
لازم به ذکر است که به طور‌کلی مالیات‌های مستقیم از جمیع جهات مناسب تر از مالیات‌های غیر مستقیم می‌باشد و به عدالت نزدیک‌تر‌ند.
در ایران نیز مالیات‌ها بر اساس مالیات‌های مستقیم و غیر مستقیم صورت می‌پذیرد.
اول) مالیات‌های مستقیم و انواع آن ـ مالیات مستقیم مالیاتی است که پرداخت کننده مستقیماً و بدون واسطه اقدام به واریز کردن میزان مالیات متعلقه به خزانه دولت می کند. به طور کلی مالیات‌های مستقیم به دو دسته مالیات بر دارایی و مالیات بر درآمد تقسیم می‌شوند. امروزه، در سیستم مالیاتی کشورهای دنیا مالیات بر دارایی اهمیت کم‌تری یافته است و حذف آن از سیستم مالیاتی سهم چندانی در وصول مالیات نخواهد داشت.
دوم)مالیات های غیر مستقیم و انواع آن ـ مالیات غیر مستقیم مالیاتی است که با واسطه پرداختی می‌شود و شخص مالیات دهنده احساس پرداخت مالیات را ندارد به طور مثال در خصوص مالیات بر مصرف، اکثر دارندگان اتومبیل که بنزین مصرف می‌کنند همراه با پرداخت هزینه‌های بنزین، مالیات آن را نیز می‌پردازند البته ویژگی‌های دیگری نیز برای تفکیک این مالیات با مالیات مستقیم وجود دارد از جمله تفاوت در انتقال مالیات، به این ترتیب که مالیات‌های مستقیم توسط پرداخت کننده از طریق افزودن به قیمت، اخذ می‌شود و تفاوت از نظر وصول یعنی ادارات و واحدهای جداگانه ای برای وصول این نوع مالیات ضروری می‌باشد هم چنین این دو مالیات از نظر موازین حقوقی نیز متفاوتند و مقررات حقوقی ناظر به هر یک از آن‌ ها مجزا می‌باشد.
مضافاً مالیات‌های غیر‌مستقیم عموماً از اعمال و فعالیت‌های مؤدی مثل تولید و مصرف وصول می‌شوند. در حالی که مالیات‌های مستقیم معمولاً موضوعات دائمی مثل درآمد افراد را در بر می‌گیرد.
مهم‌ترین تفاوت آنها در اعمال عدالت است زیرا معمولاً مالیات‌های غیر‌مستقیم به عنوان یک روش کسب درآمد برای دولت می‌باشد.[۱۱۲]. و مالیات‌های مستقیم به دلیل ویژگی‌های آن ازمالیات‌های غیرمستقیم عادلانه‌تر می‌باشد.
مهم ترین مالیات های غیرمستقیم عبارتند از: حقوق و عوارض گمرکی، مالیات بر فروش و مالیات بر مصرف.
مالیات‌های غیر مستقیم قانون واحد و معینی تحت همین عنوان ندارند بلکه عمدتاً تابع قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال ۱۳۸۷ است
در حال حاضر به موجب قوانین و مقررات جاری جمهوری اسلامی ایران، مالیات‌های غیر‌مستقیم عبارتند از: مالیات بر واردات که شامل سود بازرگانی و حقوق ورودی و مالیات بر ارزش افزوده می‌باشد.

تعیین جایگاه مالیات بر ارزش افزوده در اصلی ترین طبقه بندی مالیاتی

تا قبل از اجرای قانون مالیات بر ارزش افزوده با این که منابع مالیات‌های غیر‌مستقیم بسیار متنوع و فراوان می‌باشند ولی تاکنون در قانون خاصی مانند مالیات‌های مستقیم منسجم نبوده است و قوانین و مقررات مربوط به آنها در طی ۹۰ سال اخیر، همواره به صورت پراکنده و به موجب تصویب نامه‌های هیئت وزیران، تبصره‌های مندرج در قوانین بودجه و لوایح گوناگون، وضع گردیده است و هرگز قانون جامعی که مختص به مقررات مالیات های غیر‌مستقیم باشد
برای تعیین جایگاه مالیات بر ارزش افزوده در اصلی ترین طبقه‌بندی مالیاتی لازم است ابتدا انواع مالیات‌های غیر‌مستقیم در ایران بررسی گردد:
همان‌گونه که ذکر شد تنوع منابع مالیات های غیر‌مستقیم و پراکندگی قوانین و مقررات ناظر بر وصول آن در طول یک قرن گذشته موجب بروز مشکلات بسیاری گردیده بود و مضافاً تولید کنندگان نیز متحمل پرداخت مالیات و عوارض گوناگونی بودند که موجب تضعیف بخش صنعت و سایر مشکلات می‌گردید به همین دلیل به جهت رفع مشکلات اجرایی و شفاف کردن و یک پارچه کردن وجوه دریافتی در اجرای ماده ۱۲ قانون صنعت و معدن و تشکیل وزرات صنایع ومعادن مصوب ۱۳۷۹، وزرات امور اقتصادی و دارایی موظف گردیده به منظور ایجاد تسهیلات و مدیریت واحدهای صنعتی و معدنی کشور ترتیبی اتخاذ نماید تا عوارض متعلقه به واحدهای صنعتی و معدنی تجمیع گردد به نحوی که مراجع وصول عوارض به حداقل برسد، به همین منظور «قانون اصلاح موادی ازقانون برنامه سوم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران و چگونگی برقراری و وصول عوارض و سایر وجوه از تولید کنندگان کالا، ارائه دهندگان خدمات و کالاهای وارداتی» در تاریخ ۲۲/۱۰/۱۳۸۱ تصویب گردید و از اول سال ۱۳۸۲ لازم الاجرا گردیده است و در حقیقت به منزله پیش زمینه ای برای اجرای مالیات بر ارزش افزوده نیز محسوب می‌گردد.
قانون موسوم به تجمیع عوارض در اجرای ماده (۱۲) تمرکز امور قانونی صنعت و معدن و تشکیل وزارت صنایع و معادن مصوب سال ۱۳۷۹ با هدف تسهیل در مدیریت واحدهای صنعتی و معدنی و به منظور تجمیع انواع مالیات‌ها و عوارض پراکنده و به حداقل رسانیدن مراجع وصول در تاریخ ۲۷/۱۰/۱۳۸۱ تصویب و از ابتدای سال ۱۳۸۲ به مورد اجرا گذارده شد.
با توجه به اینکه قانون مذکور دارای عنوان مطولی است به لحاظ سهولت کلام به «قانون تجمیع عوارض»معروف شده است و نخستین قانون مدونی است که به منظوراعمال سیاست«انتقال مالیات از درآمد به مصرف» با هدف تامین پایه های مالیاتی گسترده و در جهت حمایت از سرمایه گذاری و رشد تولیدات داخلی و …وضع گردیده است.
اجرای قانون موسوم به تجمیع عوارض موجب آشنایی بیشتر مؤدیان با مالیات بر مصرف گردید که این امر خود زمینه ساز اجرای مالیات بر ارزش افزوده در فرهنگ مالیاتی جامعه می گردد.
البته اجرای این قانون با ابهاماتی نیز مواجه می باشد، از جمله در استنباط از محصل نهایی و اخذ مالیات مضاعف از کالاهای واسطه ای و مواد اولیه و… قابل برداشت می باشد.
با توجه به تعاریفی که از مالیات مستقیم و غیر مستقیم ارائه شد مشخصو می گردد که مالیات بر ارزش افزوده در جایگاه مالیات غیر مستقیم و به عنوان مالیات بر مصرف محسوب می گردد که به اختصار مطرح می شود..
الف)مالیات بر ارزش افزوده به عنوان مالیات غیر مستقیم
مالیات بر ارزش افزوده به عنوان یک نوع مالیات غیر مستقیم محسوب می گردد و که ایرادات و مشکلاتی که موجب عدم کارآیی مالیات تجمیع عوارض که بر خلاف اصل عدالت مالیاتی نیز می‌باشد در اجرای قانون مالیات بر ارزش فزوده مرتفع گردد.
زیرا مالیات بر ارزش افزوده خاصیت آبشاری بودن ندارد و به علاوه با حذف کالاهای ضروری مورد مصرف عموم به اجرای عدالت مالیاتی کمک خواهد نمود.
ب)مالیات بر ارزش افزوده به عنوان مالیات بر مصرف
مالیات بر ارزش افزوده از انواع مالیات غیر مستقیم محسوب می شود که بر مصرف وضع می گردد.
این نوع مالیات، چند مرحله ای است که در مراحل مختلف زنجیره واردات، تولید و توزیع بر اساس درصدی از ارزش افزوده کالاهای تولید شده یا خدمات ارائه شده اخذ می گردد این مالیات بر قیمت کالا افزوده شده و در نهایت توسط مصرف کننده پرداخت می شود.
به دلیل وضع این مالیات بر پایه مصرف به نوعی از فعالان اقتصادی(تولید کنندگان و …) حمایت می شود که این امر در راستای سیاست ها و برنامه های بلند مدت کشور می باشد و استقرار این نظام مالیاتی موجب انتقال بار مالیاتی از تولید به مصرف می گردد.
بنابر این مشخص می شود که این مالیات مشابه یک مالیات بر فروش عمومی است که نهایتاً توسط مصرف کننده نهایی پرداخت می گردد.
۵ ـ دلایل تصویب قانون مالیات بر ارزش افزوده
نظام مالیاتی ایران در طول دوران بعد از انقلاب اسلامی تحولات گوناگونی را گذرانده است عواملی هم چون جنگ تحمیلی، مصادره اموال، محاصره اقتصادی، ملی کردن صنایع بزرگ و مهم تر از همه افزایش درآمدهای نفتی تأثیر فراوانی بر روند مالیات درکشور ایران داشته اند. لذا ضروری است قبل از پرداختن به جایگاه مالیات در جمهوری اسلامی ایران، انواع مخارج و درآمدهای عمومی دولت به طور عام و در آمدهای مالیاتی به طورخاص بررسی گردد. البته در مورد تقدم و تأخر بین مخارج عمومی و درآمدهای عمومی دولت اختلاف نظر وجود دارد بدین صورت که طبق روال منطقی ابتدا باید درآمدهای عمومی دولت بررسی و سپس مخارج عمومی مطرح گردد اما نباید از توجه به این نکته مهم غافل شد که این ترتیب در «مالیه خصوصی» منطقی و قابل توجیه است نه در «مالیه عمومی» چون هدف مالیه خصوصی صرفاً تحصیل سود است و شخص حقیقی یا حقوقی به منظور کسب درآمد تلاش می‌کند و به تناسب درآمدی که به دست آورده است مخارج خود را تنظیم می‌کند ولی به این ترتیب در مورد «مالیه عمومی» صدق نمی‌کند زیرا هدف دولت و مالیه عمومی تامین منافع عمومی است نه تحصیل سود مثلاً دولت نمی تواند مالیات ها را به عنوان منبع اصلی تامین درآمدهای عمومی تا آنجا که ممکن است افزایش دهد بلکه باید ابتدا هزینه های عمومی را پیش بینی کند و آن گاه به تناسب این هزینه ها مالیات را متناسب با ظرفیت مالیاتی وصول نماید. چون مالکیت مردم بر مال خود، اصل است (الناس مسلطون علی اموالهم) و تسلط قدرت عمومی بر اموال آنان استثناء.[۱۱۳]
در این فصل نیز به تبعیت از اصل مذکور ابتدا در بند ۱ مخارج عمومی دولت و انواع آن ذکر گردیده و سپس در بند ۲ درآمدهای عمومی دولت مورد بررسی قرار می گیرد.

مخارج عمومی دولت

هزینه ها با مخارج عمومی ار می توان به بهای کالاها و خدماتی تعبیر کرد که در حدود فعالیت دولت پرداخت می شود و بر اساس آن سیاست اقتصادی، اجتماعی، مالی و … دولت تنظیم می شود.[۱۱۴] دولت باید بهای کالاهایی را که استفاده می کند بپردازد و مبالغی نیز بابت خدمات هزینه کند، در بعضی از بخش ها سرمایه گذاری و به بخش هایی از جامعه، کمک مالی نماید و غیره.
مجموعه این اقدامات مخارجی ار به بار می آورد که مخارج عمومی نام دارد.
بنابر این مخارج یا هزینه های عمومی عبارتند از: «بهای کالاها، خدمات مصرفی و هم چنین هزینه اقدامات و فعالیت های دولت که در راستای وظایف اجتماعی سیاسی و اقتصادی آن صرف می‌شود».[۱۱۵]
همان گونه که ذکر شد در قرن نوزدهم وظایف دولت صرفاً در زمینه برقراری امنیت و عدالت محدود می شد و امور اجتماعی، فرهنگی، آموزشی، درمانی و بویژه اقتصادی خارج از قلمرو فعالیت‌های دولت بود و مخارج عمومی در حد مخارج ارتش، پلیس، دادگستری و دیپلماسی خلاصه می‌گردید.
تحولات بعدی این وضع را تغییر داد و به نحوی که لزوم دخالت دولت را در اقتصاد محرز نمود و پیدایش نظریات اقتصادی ارشادی، وظایف جدیدی را به فهرست اقدامات و تکالیف دولت ها اضافه نمود به نحوی که امروزه انحصاری کردن بسیاری از فعالیت‌های اقتصادی، بازرگانی های عمده، مبارزه با فقر و نابرابری در اجتماع و تشویق فعالیت بخش خصوصی و هم چنین وظایف مهم اجتماعی از قبیل بیمه های درمانی و اجتماعی ایجاد و توسعه حمل و نقل عمومی، بورس های دانشجویی و بسیاری اقدامات دیگر در زمره بدیهی ترین تکالیف یک دولت مدرن به حساب می آید و همین امور موجب افزایش ارقام هزینه های عمومی دولت می‌گردد و مستلزم تقسیم بندی صحیح آن می شود.
قبل از وارد شدن به بحث فوق ابتدا به تعریف واژه دولت می پردازیم:
الف)مفهوم واژه دولت
به طور کلی دولت سه مفهوم دارد:
اول)دولت در مفهوم عام
در این مفهوم دولت عبارت است از یک شخص حقوقی به صورت جامعه متشکل و متمرکز سیاسی که در قلمر و معینی مستقر بوده و از قدرت مالی و حیثیت بین المللی برخوردار است عامل شخصیت حقوقی بیانگر وجود واقعی یا اعتباری دولت است که مردم، سرزمین و قدرت عالی را یکجا در بر دارد.[۱۱۶]
دوم)دولت درمفهوم حکومت
در این معنی دولت سازمان بسیار وسیعی است که اراده حکومت را از قوه به فعل در می‌آورد.
حکومت مرکب از مجموعه سازمان‌های اجتماعی است که برای تأمین روابط اجتماعی و حفظ انتظام جامعه و حراست از شخصیت انسان و در عین حال تامین منافع و نیازمندی های عمومی به وجود آمده است. بنابراین دولت یا حکومت، قدرت سیاسی ناشی از اراده جمعی ملت است که دارای وظایف و تکالیف در قانون اساسی و سایر قوانین می باشد. این تعریف با تعریف اصل ۵۶ قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران نیز سازگار می‌باشد.
سوم)دولت در مفهوم خاص
از دیدگاه و در مفهوم خاص یا مفهوم کاربردی متعارف، دولت یعنی قوه مجریه که جزئی از پیکره حکومت است و به مجموعه سازمان های سیاسی و اداری گفته می‌شود که قوانین مصوب را اجرا و بر حسن اجرای آنها نظارت می‌کند.
واژه دولت و حکومت در محافل سیاسی، مطبوعاتی، قضایی، عرفی و فرهنگ رایج به یک نحو به کار نرفته خصوصاً در قانون اساسی نیز واژه دولت در برخی از اصول (از جمله اصل ۲۹) به معنای حکومت و در برخی اصول دیگر (اصول ۴۱،۵۳،۳۱،۳۰،۲۱،۳)به معنای قوه مجریه می باشد.[۱۱۷]
در بحث مربوط به درآمدها و هزینه ها ی عمومی دولت، منظور از دولت، حاکمیت است زیرا به صورت یک قدرت اجتماعی به منظور اجرا سیاست‌های عالی کشور از نظر اقتصادی، مالی، اجتماعی، اجرای نظم عمومی، تأمین عدالت، و دیگر سلسله برداشت هایی از ثروت های موجود در جامعه می کند.[۱۱۸]
این برداشت ها هر چند از درآمد و سرمایه افراد ملت است ولی به صورت مخارج عمومی بین طبقات اجتماع توزیع می شود.
۲) درآمدهای عمومی دولت
وقتی که هزینه‌های عمومی پیش بینی گردید باید محل تأمین درآمدهای عمومی، کیفیت و میزان آنها به نحوی که تکافوی هزینه های عمومی را بنماید نیز مشخص گردد.لذا درآمدهای عمومی در واقع درآمدهایی است که قدرت عمومی برای تأمین هزینه های عمومی به دست می‌آورد. [۱۱۹]
این درآمدها معمولاً به شرح ذیل تقسیم می شوند: